Затраты торговой организации

04-03-19 admin 0 comment

Авдеев В.В.
Электронный ресурс, 2009.


В Государственном стандарте Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» под затратами торгового предприятия понимается денежная оценка суммарной величины затрат торгового предприятия, как относимых на издержки обращения, так и не учитываемых в их составе.

Осуществляя торговую деятельность, фирма-продавец несет расходы не только в виде покупной стоимости товаров, но осуществляет и иные затраты, непосредственно связанные с оказанием торговых услуг. В частности, к таким расходам относится содержание торговых помещений, складов, торгового оборудования, оплата услуг коммунальщиков и организаций связи, рекламные и представительские расходы, расходы на содержание автотранспорта, на ремонт, на оплату труда торгового персонала, на оплату налогов и сборов, на выплату процентов по долговым обязательствам и так далее. В торговой деятельности такие виды расходов, связанные с производственной деятельностью, традиционно называют издержками обращения.

Издержки обращения представляют собой важнейший оценочный показатель деятельности торговых компаний. Именно издержки обращения позволяют определить качество и эффективность работы любой торговой фирмы. Анализ издержек обращения торговой компании позволяет своевременно выявить способы, возможности и резервы по сокращению расходов торговой организации, повысить эффективность ее работы, а следовательно, и получить более высокий финансовый результат. В связи с этим определяющее значение для торговой фирмы имеет правильная организация бухгалтерского учета затрат, так как именно в бухгалтерском учете формируется та часть информации о затратах, которая так необходима сегодня любой торговой фирме для принятия своевременных управленческих решений.

При отражении в бухгалтерском учете расходов все организации независимо от своей отраслевой направленности руководствуются нормами Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее — ПБУ 10/99). Указанный бухгалтерский стандарт является документом «общего» характера, в связи с чем он не учитывает отраслевую направленность организаций, которая, как известно, не может не сказываться на таком важном показателе, как себестоимость продукции (работ, услуг). Поэтому в целях учета отраслевой специфики затрат торговые фирмы могут использовать Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные Роскомторгом по согласованию с Минфином России 20 апреля 1995 г. N 1-550/32-2 (далее — Методические рекомендации).

Несмотря на то что указанные Методические рекомендации в настоящий момент не действуют, использовать данный нормативный документ с учетом требований действующего бухгалтерского законодательства позволяет письмо Минфина России от 29 апреля 2002 г. N 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)».

Обратите внимание! Использование указанных Методических рекомендаций возможно только для целей бухгалтерского учета, для целей налогообложения торговые организации обязаны руководствоваться исключительно положениями гл. 25 НК РФ.

Как следует из п. 4 ПБУ 10/99, расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

— расходы по обычным видам деятельности;

— прочие расходы.

Из п. 5 ПБУ 10/99 вытекает, что для торговых организаций расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с приобретением и продажей товаров.

Пунктом 8 ПБУ 10/99 определено, что при формировании расходов по обычным видам деятельности торговая организация должна обеспечить их группировку по следующим элементам:

— материальные затраты;

— затраты на оплату труда;

— отчисления на социальные нужды;

— амортизация;

— прочие затраты.

Отметим, что при учете затрат торговая организация должна организовать их синтетический и аналитический учет.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее — План счетов), определено, что синтетический учет затрат (издержек обращения) торговые организации ведут на балансовом счете 44 «Расходы на продажу». В частности, на указанном счете торговые организации могут отражать:

— расходы на перевозку товаров;

— расходы на оплату труда;

— на аренду;

— на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

— расходы по хранению и подработке товаров;

— рекламные и представительские расходы;

— другие аналогичные по назначению расходы.

Как следует из Инструкции к счету 44 «Расходы на продажу», по дебету указанного счета торговая организация отражает суммы произведенных расходов, связанных с продажей товаров, а по кредиту производит их списание. Списываются расходы на продажу в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж», причем списание издержек обращения производится торговой организацией ежемесячно в полном объеме. Исключение составляют только расходы на транспортировку товара, которые подлежат распределению между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца.

Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведется по видам и статьям расходов. Причем перечень статей затрат устанавливается торговой организацией самостоятельно.

Методические рекомендации рекомендуют торговым организациям применять следующую номенклатуру статей издержек обращения:

— транспортные расходы;

— расходы на оплату труда;

— отчисления на социальные нужды;

— расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;

— амортизация основных средств;

— расходы на ремонт основных средств;

— расходы на санитарную и специальную одежду;

— расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

— расходы на рекламу;

— затраты по оплате процентов за пользование займом;

— потери товаров и технологические отходы;

— расходы на тару;

— прочие расходы.

Обратите внимание! В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства торговые организации имеют право учитывать расходы по доставке товара (если они не включены в его цену) либо в стоимости приобретения покупных товаров (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее — ПБУ 5/01)), либо в составе издержек обращения (п. 13 ПБУ 5/01). Так как правила бухгалтерского учета предусматривают два возможных варианта учета, то способ, используемый торговой организацией, должен быть закреплен в учетной политике.

Если организация учитывает расходы по доставке товаров в составе издержек обращения, то они отражаются по статье «Транспортные расходы».

Как следует из Методических рекомендаций по этой статье, торговые организации отражают:

— оплату транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров (плата за перевозки, за подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.);

— оплату услуг организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке из них, плату за экспедиционные операции и другие услуги;

— стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств и утепление;

— плату за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

— плату за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

Обратите внимание на то, что расходы, связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) товаров транспортом и персоналом торговой организации, не включаются в состав транспортных расходов, а относятся в состав соответствующих затрат торговой фирмы — расходов на оплату труда персонала, амортизацию автотранспорта, на стоимость материалов в части ГСМ и так далее.

Кроме того, следует иметь в виду, что штрафы, уплаченные за простой и нарушение условий перевозок, по данной статье не отражаются, а относятся организацией в состав прочих расходов.

По статье «Расходы на оплату труда» торговая организация учитывает расходы на оплату труда основного торгово-производственного и управленческого персонала с учетом премий, стимулирующих и компенсационных выплат.

Статья «Отчисления на социальные нужды» предназначена для отражения информации о суммах начисленного единого социального налога, расходов на обязательное пенсионное страхование, а также взносов на обязательное страхование сотрудников от несчастных случаев.

По статье «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря» отражаются:

— арендная плата за текущую аренду торговых, складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования и инвентаря и других отдельных объектов основных средств;

— расходы на коммунальные услуги;

— расходы на содержание в чистоте помещений, уборку примыкающих к ним участков территории, а также на вывоз мусора;

— стоимость предметов и средств ухода за помещениями (известь, мастика, мешковина, щетки, метлы, веники и т.п.);

— стоимость электроэнергии, потребленной на приведение в движение подъемников, лифтов, транспортеров, торговых автоматов, контрольно-кассовой техники и т.п.;

— расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрогазовых счетчиков и других измерительных приборов;

— расходы на содержание и ремонт охранной и пожарной сигнализации;

— расходы на проведение противопожарных мероприятий;

— плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану;

— расходы на обслуживание подъемно-транспортных механизмов и другого оборудования сторонними организациями.

По статье «Амортизация основных средств» торговая организация отражает суммы амортизационных отчислений. Напоминаем, что в бухгалтерском учете организации вправе пользоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1.

По статье «Расходы на ремонт основных средств» торговая фирма отражает расходы на проведение всех видов ремонта (текущего, среднего и капитального) основных средств, как собственных, так и арендованных. В случае если торговая компания в целях равномерного списания затрат на ремонт создает резерв на ремонт основных средств, то отчисления в создаваемый резерв также отражаются по данной статье.

По статье «Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других малоценных и быстроизнашивающихся предметов» торговые организации учитывают стоимость санитарной и специальной одежды и обуви, а также санитарных принадлежностей. Сюда же относится оплата прачечным и другим сторонним организациям за стирку, починку, дезинфекцию санитарной и специальной одежды и обуви, а также стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток, пуговиц, тканей и т.п.), израсходованных на стирку и починку, санитарной и специальной одежды, обуви и санпринадлежностей.

Бухгалтерский учет спецодежды ведется торговыми организациями в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными Приказом Минфина России от 26 декабря 2006 г. N 135н.

По статье «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» торговые компании учитывают:

— фактическую стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров;

— плату за услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров;

— расходы на содержание холодильного оборудования — стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др.; оплату услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования;

— фактическую себестоимость льда, потребленного для охлаждения товаров;

— плату за временное хранение товаров на складах сторонних организаций;

— расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов);

— другие расходы на создание условий для хранения товаров (газовая среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция и т.п.).

По статье «Расходы на рекламу» торговыми организациями отражаются расходы:

— на оформление витрин, выставок, выставок-продаж, комнат образцов товаров;

— на разработку и печатание рекламных изданий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.);

— на разработку и изготовление эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки и т.д.;

— на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, передачи по радио, телевидению);

— на световую и иную наружную рекламу;

— на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео-, диафильмов и т.п.;

— на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей;

— на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество во время экспонирования в витринах, торговых залах магазинов и на выставках;

— стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату;

— на проведение других рекламных мероприятий, связанных с торговой деятельностью.

Напоминаем: при учете расходов на рекламу торговые организации должны руководствоваться нормами Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ «О рекламе». Кроме того, нелишним будет напомнить, что в целях налогового учета рекламные расходы организаций делятся на два вида — учитываемые при определении налоговой базы в полном объеме и нормируемые (п. 4 ст. 264 НК РФ).

По статье «Затраты по оплате процентов за пользование займом» торговые организации отражают расходы, связанные с обслуживанием кредитов и займов.

Если при осуществлении производственной деятельности торговая компании использует заемные средства, то она обязана руководствоваться нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. N 60н (далее — ПБУ 15/01).

Пунктом 15 ПБУ 15/01 определено, что если торговая фирма использует полученные заемные средства для осуществления предварительной оплаты товаров, то расходы по обслуживанию займов и кредитов до принятия товаров на учет относятся фирмой-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности.

После принятия товаров на баланс дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражается в бухгалтерском учете в общем порядке — с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации-заемщика.

Обращаем Ваше внимание, что в налоговом учете займы и кредиты представляют собой долговые обязательства торговой организации. Особенности учета расходов по долговым обязательствам любого вида установлены ст. 269 НК РФ.

В торговых организациях статья «Потери товаров и технологические отходы» используется для накопления информации о потерях товаров при перевозках различными видами транспорта, хранении и продаже в пределах действующих норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке.

Утвержденные нормы естественной убыли при перевозке, хранении и продаже товаров и продуктов являются предельными. Списание товаров в пределах норм естественной убыли производят в случаях, если при приемке или инвентаризации выявлена их фактическая недостача.

Обращаем Ваше внимание, что с 4 апреля 2008 г. торговые организации в части продовольственных товаров применяют нормы естественной убыли, утвержденные Приказом Минэкономразвития России от 7 сентября 2007 г. N 304.

По статье «Расходы на тару» торговые организации учитывают как стоимость самой тары (кроме возвратной), так и расходы на ее ремонт, перевозку, погрузку-выгрузку, осуществляемую сторонними организациями при ее возврате поставщикам или сдаче тарособирающим организациям, расходы на очистку, обработку (дезинфекцию) тары и так далее.

Методическими указаниями определено, что по статье «Прочие расходы» отражаются:

— расходы на уплату налогов и сборов, начисленных в соответствии с законодательством;

— вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения;

— амортизация по нематериальным активам;

— расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

— расходы на устройство и содержание комнат отдыха, кипятильников, баков, умывальников, душей, раздевалок, шкафчиков для специальной одежды, сушилок и другого оборудования (где предоставление этих услуг работающим связано с особенностями производства и предусмотрено коллективным договором).

При этом следует иметь в виду, что мероприятия по охране здоровья и организации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников в производственном процессе, осуществляются за счет средств, выделяемых на социальные нужды, и затраты на их проведение в издержки обращения не включаются;

— расходы по ведению реестра акционеров;

— расходы по ведению кассового хозяйства (расходы на кассовые рулонные марки, кассовые чеки, контрольно-кассовые ленты, стоимость красящей ленты и краски для печатающего механизма контрольно-кассовой техники (далее — ККТ), расходы на инкассацию денежной выручки, плату сторонним организациям за обслуживание, технический надзор и уход за ККТ и др.);

— оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;

— компенсации (в пределах установленных законодательством норм) за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

— оплата услуг почтовой, телефонной, телеграфной и факсимильной связи; расходы на содержание и эксплуатацию собственных телефонных станций, коммутаторов, телетайпов, диспетчерской связи и радиосвязи;

— расходы на приобретение канцелярских принадлежностей и бланков, на типографские и переплетные работы;

— расходы на подписку периодических изданий для служебного пользования, приобретение справочной литературы, прейскурантов, каталогов, инструктивных и других служебных материалов;

— оплата информационно-вычислительных услуг, оказанных по договорам с вычислительными центрами, не состоящими на балансе организаций;

— расходы на служебные разъезды работников в пределах пункта нахождения организации, также расходы на командировки;

— другие аналогичные расходы торговой организации, включаемые в издержки обращения и не перечисленные в вышеуказанных статьях.

Выше уже было отмечено, что транспортные расходы, учитываемые торговой организацией в составе издержек обращения, в конце месяца торговая организация обязана распределить; часть, приходящаяся на проданные товары, подлежит списанию на себестоимость продаж и участвует в формировании финансового результата, а остаток транспортных расходов, приходящийся на нереализованные товары, фактически представляет собой в торговле величину незавершенного производства.

Нужно сказать, что аналогичные требования к транспортным расходам, учитываемым в составе издержек обращения, предъявляет и налоговый учет.

В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщики, использующие в целях налогообложения метод начисления, обязаны разделять расходы текущего периода на прямые и косвенные расходы.

Сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных гл. 25 НК РФ. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Порядок распределения расходов по торговым операциям в налоговом учете установлен ст. 320 НК РФ.

К прямым расходам у продавцов относятся:

— стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде;

— суммы расходов на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Так как в налоговом учете расходы налогоплательщика по доставке товаров до склада торговой организации, так же как и в бухгалтерском учете, могут учитываться либо в стоимости приобретения покупных товаров, либо в составе издержек обращения, то используемый вариант учета закрепляется в учетной политике торговой организации для целей налогового учета и применяется не менее двух налоговых периодов.

Фактически получается, что транспортные расходы налогоплательщика, какой бы вариант формирования стоимости приобретения товаров ни использовала торговая компания, представляют собой прямые расходы.

Если транспортные расходы включаются в стоимость приобретения товаров, то они будут списываться в качестве стоимости приобретения товаров, реализованных в отчетном (налоговом) периоде.

Если же они учтены налогоплательщиком в составе издержек обращения, то сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, будет определяться по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;

2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;

3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (п. 1) к стоимости товаров (п. 2);

4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.

Этот же метод распределения транспортных расходов торговая организация может использовать и в бухгалтерском учете.