Развитие налогового законодательства Великобритании в конце XX — начале XXI в.

04-03-19 admin 0 comment

Шередеко Е.В.
, 2010.


Научная статья Е.В. Шередеко «Развитие налогового законодательства Великобритании в конце XX — начале XXI в.» содержит анализ основных изменений статутного права Великобритании как основного источника регулирования налогообложения. Рассматриваются вопросы законодательного закрепления прав налогоплательщиков, появления новой разновидности источников статутного права, регулирующих налогообложение — резолюций парламента Шотландии, а также особенности проекта, реализуемого правительством Великобритании «О переиздании налогового законодательства».

Для Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии конец XX — первое десятилетие XXI в. ознаменовались проведением крупномасштабных реформ, затронувших конституционные основы государства, его территориальное устройство, структуру и функции органов представительной и исполнительной власти. Так, в соответствии с Актом о конституционной реформе 2005 г. палата лордов и Тайный совет передали все судебные полномочия Верховному суду Соединенного Королевства, который стал «высшим судом письменного производства» <1>. Проведенная в период 1998 — 2000 г. революция в Шотландии, Уэльсе и Северной Ирландии преобразовала Великобританию в регионализированное унитарное государство, отдельные территории которого стали обладать неодинаковыми полномочиями. И наконец, изменения в структуре Правительства Великобритании повлекли реформирование многих государственных управлений и служб, в том числе Управления налоговых сборов и Королевской службы таможен и акциз, которые в соответствии с Актом об уполномоченных по государственным доходам и таможням 2005 г. <2> были объединены в Управление государственными доходами и таможнями (HM Revenue and Customs) <3>.

———————————

<1> Ст. 40 Акта о Конституционной реформе 2005 г. // Constitutional Reform Act 2005. http://opsi.gov.uk: Office of public Sector Information (Part of National Archives), 2009. URL: http://www.opsi.gov.uk/acts/acts2005 (дата обращения: 15.09.2006).

<2> Commissioners for Revenue and Customs Act 2005 — London: The Stationery Office. 2005.

<3> Дословный перевод — «Управление доходами и таможнями», но в печатных изданиях, а также в Интернете имеет место различная трактовка названия: Управление внутренних доходов и таможен, Управление налоговыми и таможенными сборами, Управление налоговыми сборами и таможнями, Налоговое и таможенное управление. В статье употребляется название «Управление государственными доходами и таможнями», так как, по мнению автора, оно наиболее точно отражает сущность и назначение этого органа.

Реформы государственного устройства, новые реалии национальной и мировой экономики и кризисных явлений в них потребовали серьезных изменений и в законодательном регулировании налогообложения. Проведенные исследования Всемирного банка совместно с группой Pricewaterhouse Coopers (PwC) определили налоговое законодательство Великобритании как одно из самых сложных и запутанных в мире. Оно насчитывает более 10 тыс. страниц и продолжает увеличиваться. Можно констатировать целый ряд причин, в совокупности приведших к сложившейся ситуации. Среди них необходимо назвать развитие международного и интеграционного налогового права в рамках Европейского союза, особенности системы правовых источников регулирования налогообложения в Великобритании, основные направления национальной фискальной и налоговой политики на современном этапе развития государства в условиях мирового экономического кризиса и т.д.

Но в настоящей статье мы преследуем цель — выявить изменения в статутном праве Великобритании как основном источнике регулирования налогообложения.

Общеизвестно, что в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии никогда не было писаной конституции в виде единого документа. Основной Закон государства состоит из четырех частей (статутное право; правовые обычаи; общее право, выраженное через судебные решения (судебные прецеденты); правовая доктрина), которые, находясь в определенной иерархической подчиненности, по-разному регулируют вопросы налогообложения.

Основным источником налогообложения в Великобритании и первой частью Конституции является статутное право. Оно состоит из нескольких частей:

1) правовые акты, принятые до XX в., но сохраняющие значение как действующее право: Великая хартия вольностей 1215 г., «Хабеас корпус акт» 1679 г., Билль о правах 1689 г., Акт о престолонаследии 1701 г., и др. <4>. Эти акты всегда публикуются в сборниках конституционных материалов и представляются как действующее право. Невозможно отрицать их огромное историческое значение. Именно в этих актах впервые нашел отражение принцип установления и взимания налогов и сборов только с согласия парламента страны, выраженного через акт (закон). Но большинство норм этих документов, имеющих практическое, а не декларативное значение, отменено более поздними актами парламента, таким образом приспособившими их к реально изменившимся условиям. Например, правовые нормы Билля о правах 1689 г. отменялись с 1867 по 1948 г., «Хабеас корпус акта» — ст. 3 — в 1863 г., ст. 1 — в 1966 г., ст. 2 — с 1863 по 1976 г. Также нормы названных актов в модифицированном виде были инкорпорированы в более поздние законы, например, в Акт о судах 1974 г. В итоге рассматриваемая разновидность статутного права как источника налогового права является формально действующей (парламент не отменял эти акты, не признавал их недействующими), но практического значения не имеющей;

———————————

<4> URL: http://www.opsi.gov.uk/

2) парламентские акты, принятые с XX в. по настоящее время. Например, Акт о парламенте 1911 г. и 1949 г., Акт о народном представительстве 1949 г., 1969 и 1974 г., Акты о местном самоуправлении 1990 гг., Акт о палате лордов 1999 г., Акт о конституционной реформе 2005 г. и т.д. <5>.

———————————

<5> URL: http://www.legislation.hmso.gov.uk

В области регулирования налоговых правоотношений можно выделить акт общего характера, закрепляющий принципы налоговой системы, элементы налога и налоговые правоотношения, — Акт об управлении налогами 1970 г. <6>, и специальные акты, учреждающие отдельные виды налогов, порядок их функционирования. Таковыми являются: Акт о подоходном и корпоративном налогах 1988 г. (Income and Corporation Tax Act), Акт о подоходном налоге 2005 г. (Income Tax Act), Акт о подоходном налоге с корпораций 2009 г. (Corporation Tax Act), Акт о налоге на прирост капитала 1992 г. (Taxation of Chargeable Gains Act), Акт об основных налоговых скидках 2001 г. (Capital Allowances Act), Акт о налоге на наследство 1984 г. (Inheritance Tax Act), Акт о гербовом сборе 1981 г. (Stamp Act) и т.д. <7>.

———————————

<6> Taxes Management Act 1970. URL: generalcommissioners. gov.uk: The UK general commissioners, 2008. Системные требования: Foxit Reader 2.3. URL: http://www.generalcommissioners.gov.uk / Documents/RulesLegislation/TMA1970ConsolidatedJan08.pdf (дата обращения: 12.12.2008).

<7> URL: http://www.legislation.hmso.gov.uk

В конце XX в. и в первое десятилетие XXI в. парламентом страны были приняты акты, изменившие устоявшиеся в веках некоторые элементы налогового права и налоговой системы. Так, длительное время в Великобритании не существовало официально утвержденного государством перечня прав и свобод, предоставляемых гражданам на территории государства. Но принятый в 1998 г. Акт о правах человека в корне изменил эту практику. Его нормами в национальное законодательство были введены «в силу права и свободы, гарантированные Европейской конвенцией прав человека». К числу таковых, согласно ст. 1 Акта, относятся права и основные свободы, закрепленные в ст. ст. со 2 по 12 и ст. 14 Конвенции, ст. ст. с 1 по 3 Первого протокола и ст. ст. 1 и 2 Шестого протокола, понимаемых в сочетании со ст. ст. 16 и 18 Конвенции <8>. Таким образом, впервые в налоговом законодательстве Великобритании была закреплена отсылка на ст. 1 Протокола 1 к Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод, в которой закреплено, что «каждое физическое или юридическое лицо имеет право на уважение своей частной собственности. Никто не может быть лишен своего права, иначе как в интересах общества и на условиях, предусмотренных законом и общими принципами международного права. Предыдущие положения не умаляют права государства обеспечивать выполнение законов, какие ему представляются необходимыми для осуществления контроля за использованием собственности в соответствии с общими интересами или для обеспечения уплаты налогов или других сборов или штрафов» <9>.

———————————

<8> Human Rights Act 1998 / The Public General Acts and General Synod Measures. 1998. Part III. L., 1999. P. 2109.

<9> Конвенция о защите прав человека и основных свобод (Рим, 4 ноября 1950 г.) (с изменениями от 21 сентября 1970 г., 20 декабря 1971 г., 1 января, 6 ноября 1990 г., 11 мая 1994 г.) ETS N 005 и протоколы к ней. URL: http://echr.ru/documents/doc/2440800/2440800-001.htm (дата обращения: 04.10.2009).

Таким образом, в законодательстве Великобритании закреплена не обязанность физического или юридического лица платить налоги, а наличие у государства права ограничивать право частной собственности этих лиц для уплаты налогов в интересах общества или осуществления контроля для обеспечения уплаты налогов, сборов или штрафов.

Традиционно к рассматриваемой нами части статутного права исследователи относят акты, принятые парламентом Великобритании. Но итоги реформы территориального устройства государства позволяют предположить наличие еще одной разновидности правовых «парламентских» актов.

С 1998 по 2000 г. парламент Великобритании передал часть своих законодательных и исполнительных полномочий региональным органам Шотландии, Северной Ирландии и Уэльса <10>. В настоящее время в управлении этими территориями обнаруживаются значительные элементы автономии: наличие представительных (парламент Шотландии, Национальное собрание Уэльса и Северо-ирландское собрание) и исполнительных органов, собственная судебная система (Шотландия) и т.д.

———————————

<10> Scotland Act 1998, Northern Ireland Act 2000, The Government of Wales Act 1998. URL: http://opsi.gov.uk: Office of public Sector Information (Part of National Archives), 2009. URL: http://www.opsi.gov.uk/acts/acts1998/ (дата обращения: 20.01.2007).

Однако наиболее широкие полномочия предоставлены Шотландии. В соответствии со ст. 28 Акта о Шотландии 1998 г. законодательный орган может принимать законы в качестве актов шотландского парламента по вопросам, отнесенным к его компетенции <11>. Законодательная процедура их принятия такова: билль (законопроект) шотландского парламента, принятый им, становится актом после получения королевского одобрения. Акт получает юридическую силу в день, когда письмо-патент с приложением печати Шотландии, подписанное собственноручно Ее Величеством, будет зарегистрирован в регистре с приложением большой печати. Кроме этого, каждый акт Шотландии должен быть в судебном порядке объявлен как имеющий юридическую силу (shall be judicially noticed).

———————————

<11> Scotland Act 1998. URL: http: // opsi.gov.uk: Office of public Sector Information (Part of National Archives), 2009; URL: http://www.opsi.gov.uk/acts/acts1998/ukpga_19980046_en_1 (дата обращения: 20.01.2007).

Но основное отличие проявляется в том, что только парламенту Шотландии предоставлено полномочие в сфере налогообложения, а именно право на установление базисной ставки для шотландских налогоплательщиков (ч. IV, ст. ст. 73 — 74 Акта о Шотландии 1998 г.). Для этого парламент может принять резолюцию, предусматривающую определенное (не более чем в тройном размере) процентное отношение для базисной ставки одного, нескольких или всех налогов в названном году, которое должно быть увеличено или сокращено в Шотландии <12>. Резолюция действует наравне с Актами о взимании налогов парламента Великобритании и может быть отменена только изданием последующей резолюции.

———————————

<12> Scotland Act 1998 // opsi.gov.uk: Office of public Sector Information (Part of National Archives), 2009; URL: http://www.opsi.gov.uk/acts/acts1998/ukpga_19980046_en_1 (дата обращения: 20.01.2007).

В июне 2009 г. состоялось заседание Комитета Кальмана по вопросам расширения полномочий Шотландии в области налогообложения. Предполагается в ближайшее время полностью передать Шотландии право установления ставок любых налогов и зачисления их в собственный бюджет, но при этом Шотландия отказывается от государственного бюджетного гранта, который по статистике на душу населения на 15% выше среднебританских <13>.

———————————

<13> URL: http://www.telegraph.co.uk/news/newstopics/politics/scotland/5543136/Scotland-to-set-own-income-tax-under-Calman-Commission-plans.html

Таким образом, Шотландия наделена ограниченным правом в сфере налогообложения территории путем принятия резолюции парламента, а следовательно, является налогооблагающим органом.

Сложная структура и большой объем статутного права являются одной из главных проблем Правительства Великобритании. В 2001 г. началось реформирование национальных налоговых актов в двух направлениях:

1) уменьшение объема налогового законодательства;

2) упрощение налогового законодательства для понимания каждым налогоплательщиком.

Разработка основных предложений по этим направлениям была возложена на Казначейство Великобритании и действовавшее в то время Управление внутренними доходами и Королевскую службу акцизов и таможенных пошлин. Из состава их руководства были сформированы консультативный и руководящий комитеты, функции которых сводились к разработке специальных актов об основных прямых налогах Великобритании без радикального изменения действующего статутного права. Проект получил название «О переиздании налогового законодательства» (tax law rewrite project) и должен быть реализован в период 2001 — 2010 гг. <14>. С 2001 г. в его рамках были разработаны семь биллей (законопроектов), из которых только седьмой билль не вступил в настоящее время в законную силу:

———————————

<14> Tax Law Rewrite Project 2001. URL: www.hmrc.gov.uk: Официальный сайт Управления государственными доходами и таможнями, 2009. URL: http://www.hmrc.gov.uk/rewrite/index.htm (дата обращения: 15.09.2006).

1) Акт об амортизационных вычетах 2001 г. (The Capital Allowances Act 2001);

2) Акт о подоходном налоге (доходы от заработной платы и пенсии) 2003 г. (The Income Tax (Earnings and Pensions) Act 2003);

3) Инструкция по подоходному налогу (система «плати, как зарабатываешь») 2003 г. (The Income Tax (Pay as You Earn) Regulations 2003);

4) Акт о подоходном налоге (торговые и иные доходы) 2005 г. (The Income Tax (Trading and Other Income) Act 2005);

5) Акт о подоходном налоге 2007 г. (The Income Tax Act 2007);

6) Акт о корпоративном налоге 2009 г. (The Corporation Tax Act 2009);

7) Билль о налогообложении нерезидентов (Responses to draft Taxation (International and other Provisions) Bill) — проходит в настоящее время стадию общественного обсуждения; вводит ряд мер, ограничивающих возможности использования налоговых схем, в частности с договорами о продаже земельных участков и получением их обратно в аренду, с договорами займа и т.д. В законопроекте обобщены и упорядочены положения об основаниях и порядке применения правил трансфертных цен, о порядке заключения договоров о регулировании завышенных цен, о налоговых агентах нерезидентных компаний и некоторые другие <15>.

———————————

<15> Переиздание налогового законодательства Великобритании. URL: http:www.roche-duffay.ru: официальный сайт консалтинговой компании Roche&Duffay;, 2009; URL: http://www.roche-duffay.ru/articles/tax_law_rewrite.htm (дата обращения: 03.03.2009).

Английские исследователи называют этот проект «еще одной масштабной попыткой кодификации» <16>, но не возлагают на нее больших надежд. С одной стороны, несомненными преимуществами новых актов является единообразие и четкость изложения, простота юридических конструкций. Но основной цели — уменьшить объем налогового законодательства — достичь не удалось. Специальные акты не заменили собой предыдущие, а только обобщили или исключили некоторые их нормы, представили их в ином виде. Например, Акт о корпоративном налоге 2009 г. внес существенные изменения практически во все акты о налогообложении, но ни один акт целиком отменен не был <17>.

———————————

<16> Джог Бейтс. Британский опыт. URL: http://www.duma.gov.ru; Официальный сайт Государственной Думы Российской Федерации. URL: http://www.duma.gov.ru/index.jsp?t=pravupr/ocenka_zak/15.html (дата обращения: 09.10.2009).

<17> Section 1326, Schedule 3 Repeals and Revocation Corporation Tax Act 2009-L., The Stationery Office. 2009. P. 782 — 797.

Подводя итог, необходимо отметить, что налоговое законодательство Великобритании активно развивается и совершенствуется. На основе анализа статутного права мы выявили следующие изменения:

1) статутное право Великобритании отличается формализмом. Он проявляется в действии актов, имеющих большое историческое значение, но не включающих в структуру ни одной практически действующей нормы;

2) статутным правом Великобритании предусматриваются права и свободы человека (в том числе в области налогообложения) путем закрепления отсылочных норм к положениям Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод 1950 г.;

3) резолюции парламента Шотландии, устанавливающие ставки налогов, являются правовыми актами, регулирующими налогообложение на территории Шотландии, и составной частью статутного права Великобритании;

4) парламентские акты о прямых налогах в Великобритании подверглись процедуре переиздания, что позволило придать им большее единообразие, упорядоченность, современность изложения, удалить накопившиеся атавизмы.